Sentencia N° 634 — Sala Político Administrativa del TSJ, 1 de noviembre de 2022

El Tribunal Supremo de Justicia, en su Sala Político-Administrativa, decidió parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por José Manuel Rivero Sánchez contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo del SENIAT. Se anularon los reparos fiscales por tributo omitido y sus accesorios, considerando que la Administración Tributaria no aplicó correctamente la interpretación vinculante del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. La sentencia reafirma que solo deben considerarse como ingresos gravables los salarios regulares y permanentes, excluyendo las percepciones accidentales como utilidades y bonos.

Para decidir la presente controversia, este tribunal analizará -a los efectos de su aplicación o no-, criterios jurisprudenciales emitidos tanto por la Sala Político Administrativa y la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, teniendo algunos de ellos, carácter vinculante no sólo para el ejercicio objeto de reparo, año 2010 sino también para la momento de la interposición del recurso, considerando que los criterios jurisprudenciales vigentes generan en quien lo alega una expectativa legítima y que a criterio de quien decide, es una manifestación del principio de confianza legítima y aun en el caso de que fuesen modificados, ese cambio no puede aplicarse al caso bajo análisis por cuanto podría darse el caso de vaciar de contenido el recurso interpuesto, con lo cual se lesionaría el derecho a la defensa, la confianza legítima y el debido proceso. Así se decide. [...] Ahora bien, esta juzgadora aplicando los criterios jurisprudenciales contenidos en la sentencias comentadas con relación al contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y luego de analizar la base legal que sustenta el acto recurrido que confirmó el acta de reparo, constata que la Administración Tributaria Nacional no aplicó el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2007 que fue interpretado por la Sala Constitucional con carácter vinculante, en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/12007 publicada en la Gaceta Oficial No. 38.635 de fecha 01/03/2007 y en sus sentencias vinculantes Nros 390 y 980 de fechas 09/03/2008 y 17/06/2008 y por el contrario aplicó el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 16/02/2007 excluyendo la interpretación vinculante de la Sala Constitucional, de lo que se infiere que para la Administración Tributaria recurrida todavía estaba vigente el contenido original de dicha norma cuando ello no es cierto, y conocía el ente tributario que debía aplicarse a partir del 01/01/2008, es decir con posterioridad a la reforma de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial No. 38.628 de fecha 16/02/2007 y que es la base legal que sustenta los actos emitidos al recurrente y tenemos que el contenido de la citada norma que sostiene el acto impugnado no contiene ninguna distinción a los efectos de determinar el enriquecimiento neto de los trabajadores bajo relación de dependencia, entre los salarios devengados en forma regular y permanente por la prestación de sus servicios y las percepciones de carácter accidental y por el contrario se sustenta que deben incluirse todos los ingresos que perciba un trabajador y que se encuentren reflejados en el formulario AR-C, por cuanto se considera que es un formulario de obligatorio cumplimiento, y ello no se pone en duda pero no significa que deba contener todas las remuneraciones accidentales y permanentes que le son canceladas a un trabajador por su patrono porque con base en la interpretación vinculante del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta efectuada por la Sala Constitucional, dicho formulario debería ser adaptado a esa nueva interpretación y al revisar el comprobante de retenciones del trabajador cursante al folio 18 del expediente administrativo, se verifica que no se hace distinción entre remuneraciones regulares y las accidentales o no permanentes y por lo tanto, refleja la totalidad de los pagos que recibió durante el ejercicio fiscal 2010, por lo cual no podría ser el soporte de que todos esos pagos sean sueldos regulares y permanentes sujetos a la gravabilidad del Impuesto sobre la Renta, todo lo cual demuestra que en el acto recurrido se toma en cuenta es el monto del salario integral y no el de salario normal, tal como lo ordenó la Sala Constitucional en las sentencias vinculantes y en tal sentido, en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 la Sala Constitucional expresó que ‘(…) En el caso de las personas naturales cuya fuente de ingresos proviene de una relación laboral, la legislación impositiva tomó una amplísima base…Esta noción guarda correspondencia con lo que la doctrina del derecho laboral define como salario integral(…)’ y aplicando dicha sentencia y sus aclaratorias al presente caso visto que no debe haber distinción entre los trabajadores del sector público con los del sector privado respecto a la existencia del salario integral y del salario normal y éste último, respecto al pago de tributos, tenemos que el reparo se efectuó sobre el salario integral y no sobre el salario normal, tal como lo ordena el legislador en el parágrafo 4to del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente ratione temporis. Por lo tanto este tribunal al analizar el criterio vinculante de la Sala Constitucional relacionado con el tantas veces citado artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta ratione temporis, determina que en el reparo efectuado no se aplicó y puede constatarse que el concepto de salario que sirvió de base a la Administración Tributaria Nacional para calcular el Impuesto sobre la Renta al recurrente con relación al ejercicio 2010, es el que establecía el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial No. 38628 de fecha 16/02/2007 sin considerar su interpretación constitucional efectuada por la Sala Constitucional, la cual se basa en el contenido del parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable ratione temporis, y ese criterio vinculante estaba vigente tanto para el ejercicio 2010, como para la fecha de emisión de la Resolución Culminatoria del Sumario recurrida y a la fecha de interposición del presente recurso contencioso tributario, siendo de obligatoria aplicación para este Tribunal de conformidad con el artículo 335 de nuestra Carta Magna. Así se declara.

Se declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano JOSÉ MANUEL RIVERO SÁNCHEZ, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT-INTI-GRTI-RCO-600-S-2011-0087 de fecha 07 de diciembre de 2011, y se anulan los reparos contenidos en el Acta de Reparo Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCO/DF/2011/ISLR/1175/240 de fecha 27 de septiembre de 2011.