Sentencia N° 132 — Sala Político Administrativa del TSJ, 20 de marzo de 2019

El Tribunal Supremo de Justicia, en su Sala Político-Administrativa, decidió parcialmente a favor de Alcides Rafael Torrealba León, anulando la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo que le imponía un tributo omitido y multas, argumentando que la base imponible no consideró el salario normal según lo establecido por la Sala Constitucional. Se confirmó que los pagos por utilidades y bono vacacional no deben incluirse en la base imponible. Además, se ordenó a la Administración Tributaria realizar una nueva determinación del impuesto tomando en cuenta el salario normal.

Por otra parte el tribunal de instancia consideró en relación “… a la eximente por error de hecho y derecho prevista en el numeral 4° del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001 basándose en las confusiones generadas por la interpretación efectuada por la Sala Constitucional del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, inclusive a la propia Administración Tributaria Nacional tal como lo indicó la Sala Constitucional en la sentencia No. 980 del 17/06/2008 es improcedente su aplicación toda vez que en el presente caso se declaró la nulidad del reparo por tributo omitido y sus accesorios, la multa impuesta y los intereses liquidados”. Con respecto al eximente de responsabilidad en base a la única multa que se ha confirmado, la jueza de instancia consideró que esta “… es producto del pago extemporáneo y falta de pago de la segunda y tercera porción del impuesto autoliquidado respectivamente, habiéndola determinado en un 112,5% de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001 y que por efecto de la conversión en unidades tributarias, se liquidó en 66,91 unidades tributarias y es con relación a esta multa que se analizará tanto la eximente como las atenuantes solicitadas subsidiariamente en el escrito recursivo. En tal sentido, consta que el recurrente alega la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta ratione temporis relativa a que no se impondrá la multa a las personas naturales o asimiladas cuando el impuesto liquidado conforme al reparo, no excediere en un cinco por ciento (5%) del tributo tomando como base los datos declarados y al analizar el acta de reparo (folio 63 del expediente judicial) se verifica que el impuesto autoliquidado fue de Bs. 6.781,17 y el impuesto producto del reparo fue de Bs 17.161,40 y se constata que no es procedente la eximente alegada, toda vez que la determinación efectuada supera el 5% del tributo declarado…”. Ahora bien en cuanto a las atenuantes alegadas “… previstas en los numerales 1, 2, 3 y 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, (…) tenemos que las porciones 2da y 3era no canceladas oportunamente fueron productos de la declaración efectuada por el propio contribuyente y se verifica que la segunda porción fue cancelada extemporáneamente y al haber ello ocurrido, se pierde el derecho al término para pagar la tercera porción y aun cuando es cierto que su labor diaria es en la industria eléctrica y por lo tanto tuvo que acudir a un profesional del Derecho para poder recurrir del acto impugnado, también es cierto que si pagó la segunda porción durante el lapso del procedimiento del sumario administrativo, ya para la fecha de pago conocía que debía haber pagado la tercera porción, adicionándose que no regularizó el crédito tributario porque faltó pagar la última porción, por lo tanto tampoco esclareció todos los hechos, por todo lo cual no es procedente la aplicación de las atenuantes 1,2 y 3 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001”. En ese mismo orden de ideas la jueza a quo estableció respecto a la aplicación de la atenuante prevista en el numeral 6° del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001 que “debe indicarse que no consta en el expediente administrativo que se le haya impuesto alguna sanción o efectuado un reparo tributario previamente al procedimiento instaurado y que generó el acto aquí recurrido, por lo cual es procedente la atenuante alegada sólo con relación al monto por el cual fue impuesta la multa objeto de análisis, es decir, 66,91 unidades tributarias…”. En base a lo anterior, la sentenciadora de instancia consideró pertinente para determinar el cálculo de la cuantía, citar el criterio de la Sala Político Administrativa contenido en la sentencia número 00285 de fecha 6 de abril de 2017, caso: Sociedad Mercantil General Motors Venezolana, C.A., en virtud de ello estableció “Aplicando el criterio antes expuesto, se constata que en el presente caso no se impusieron agravantes y visto que la sanción fue aplicada en su término medio, es decir 112,5% respecto del monto total de dos porciones del impuesto autoliquidado, verificándose asimismo que la Administración Tributaria impuso una sola sanción cuando debía haber sancionado con dos multas y con base en la figura de la concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 aplicable ratione temporis, haber impuesto la más alta, con la mitad de la segunda, una por pago extemporáneo y la otra, por la falta de pago, ya que antes de emitir el acto recurrido se reconoció el pago de la segunda porción del tributo autoliquidado pero no consta que se haya efectuado el pago de la tercera porción y por cuanto se debe ‘efectuar la graduación de la pena, en forma prudencial, sin que exceda los límites del término medio y el mínimo…’, este Tribunal considera prudencialmente rebajar la multa en un 32,5% del 112,5% impuesta y se ordena liquidarla nuevamente, quedando en consecuencia esa multa en un ochenta por ciento (80,00%) del monto del tributo autoliquidado por Bs. 4.520,00 , toda vez que no hay prueba de que haya sido sancionado dentro de los años previos a la fiscalización efectuada, asimismo se impuso una multa cuando eran dos y por ende, no hay aplicación de la figura de la concurrencia y el contribuyente declaró una suma mayor por ingresos a la que le correspondía no incluyendo cargas familiares a las que tenía derecho, por lo cual se autoliquidó un mayor impuesto respecto al cual nada alegó, circunstancias que conllevan a la atenuación prudencial de la multa en el porcentaje indicado por ser procedente la atenuante establecida en el artículo 96, numeral 6 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que se ordena a la Administración Tributaria Nacional efectuar nuevamente el cálculo de la multa con base en la motivación de la presente sentencia…”.

Se anula parcialmente la Resolución Culminatoria del Sumario N° SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2012/EXP Nº 02164/04/118 de fecha 04 de septiembre de 2012, notificada el 19 de octubre del 2012; se anula la planilla de liquidación y de pago Nro. 031001233002578 de fecha 19/09/2012 por concepto de impuesto, multas, recargos e intereses moratorios; se declara la nulidad del reparo por concepto de tributo omitido por la suma de Bs. 10.380,23 así como los intereses liquidados por un monto de Bs. 3.376,34 y la multa impuesta 153,65 unidades tributarias; se confirma la imposición de la multa con base en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001 por el pago extemporáneo y asimismo por la falta de pago de la segunda y tercera porción respectivamente, del impuesto autoliquidado pero debido a que es procedente la atenuante prevista en el numeral 6° del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001 con base en la motiva de esta sentencia, se ordena a la Administración Tributaria Nacional efectuar nuevamente el cálculo de la referida multa.