La Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia examina la consulta sobre la sentencia definitiva número 2113 del 26 de junio de 2015, que declaró parcialmente con lugar un recurso contencioso tributario interpuesto por Pasteurizadora Táchira, C.A. contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 2452 del 23 de junio de 2003. La decisión de instancia fue revisada, confirmando la firmeza de ciertos reparos y anulando otros relacionados con la inclusión de partidas en la base imponible del aporte del dos por ciento (2%). La Sala también ordena al INCES realizar el recálculo de reparos y multas, excluyendo las partidas de utilidades y bono vacacional de la base imponible.
Extracto de la motiva
La recurrida sostuvo que el vicio de inmotivación por omisión de las razones que fundamentan el acto administrativo, resulta improcedente cuando se alega conjuntamente con el falso supuesto. Sin embargo, cuando el acto impugnado expresa las razones que lo fundamentan en una forma “… que incide negativamente en su motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante…”, se admite la posibilidad de la existencia simultánea de ambos vicios. Así, el tribunal de mérito observó en el caso de autos, que la representación judicial de la contribuyente señaló que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 2452, carece de motivación pues “… su representada no sabe qué partidas (montos) de la contabilidad por concepto de ‘mano de obra directa’, ‘vacaciones’, ‘utilidades’, etc. (sic) fueron considerados como formando parte de la base imponible por el INCE…”. Por ende, la juzgadora de instancia declaró que “… la denuncia de inmotivación no es subsumible en el supuesto de motivación contradictoria o ininteligible, sino que está referida a la ausencia de los motivos de hecho, en consecuencia, no es admisible la existencia simultánea de ambos vicios…”. Bajo esa línea argumentativa, la recurrida desestimó el alegato de inmotivación y resolvió el vicio de falso supuesto de derecho, a los efectos de determinar la procedencia de incluir la partida “utilidades” en la base imponible del aporte del dos por ciento (2%), previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el mencionado Instituto, aplicable ratione temporis. Además, la sentenciadora hizo mención a la doctrina judicial fijada por esta Sala Político-Administrativa mediante sentencia número 220 de fecha 5 de abril de 1994, caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos, C.A., ratificada, entre otros, en los fallos números 01289 y 00864 del 23 de octubre de 2008 y 10 de junio de 2009, casos: Industrias Iberia, C.A. y Moore de Venezuela, S.A., respectivamente, según la cual el aporte del dos por ciento (2%) dispuesto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa de 1970, grava aquellas partidas cuyos pagos se produzcan de manera regular y permanente, por consiguiente, las utilidades sólo están gravadas con el aporte del medio por ciento (½%) estatuido en el ordinal 2° del indicado artículo 10 eiusdem. Igualmente, con fundamento en lo previsto en la mencionada norma, la juzgadora de mérito señaló que la base imponible para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) corresponde a las partidas sueldos, salarios y remuneraciones de cualquier especie pagadas a los trabajadores y a las trabajadoras, mientras que la base imponible para el cálculo del aporte realizado por el trabajador o la trabajadora equivalente al medio por ciento (½%), concierne a la partida de utilidades. Vinculado con lo anterior, el tribunal de la causa observó que el ente tributario al formular el aludido reparo a la recurrente, desconoció que la partida “utilidades” no forma parte de la base imponible de la contribución del dos por ciento (2%), pues la misma se encuentra gravada con una alícuota impositiva de medio por ciento (½%), por tratarse de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la contribuyente haya obtenido beneficios, solo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo. En armonía con lo dispuesto, consideró la jueza de instancia que en el presente caso, la aplicación de la entonces vigente Ley Orgánica del Trabajo de 1997, no colide con las disposiciones de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, pues “… no se trata de la aplicación preferente de un cuerpo normativo [en relación con] otro, por cuanto ambas normativas resultan especiales respecto de las materias reguladas por ellas, sino de aplicar la norma jurídica o conjunto de ellas, que regule en forma específica el supuesto ventilado, que para el caso concreto encuentra fundamento en las disposiciones dictadas por la Ley Orgánica del Trabajo y sus Reglamentos, normas éstas que regulan lo relativo a la definición y comprensión del término salario…” (sic). (Agregados de esta Sala). Por tanto, el juzgado de instancia concluyó que la normativa contenida en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1997, es la que debió tomarse en cuenta en el presente caso para determinar la base de cálculo de la contribución establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, por ser la que regula lo atinente a la definición del término salario.
Dispositiva
1.- Que PROCEDE LA CONSULTA de la sentencia definitiva número 2113 del 26 de junio de 2015 dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad mercantil PASTEURIZADORA TÁCHIRA, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 2452 del 23 de junio de 2003, emitida por la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES). 2.- FIRMES por no haber sido apelados por la mencionada empresa y no desfavorecer los intereses del referido instituto, los pronunciamientos de la decisión de instancia relativos a: i) la firmeza del reparo determinado por el ente parafiscal respecto a los aportes del medio por ciento (½%) de las utilidades anuales pagadas a los obreros y obreras, empleados y empleadas, en el acto administrativo impugnado, así como, de las multas calculadas sobre este concepto, lo cual no fue objeto de controversia en el recurso contencioso tributario; ii) la desestimación del vicio de inmotivación alegado por la contribuyente contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 2452 del 23 de junio de 2003; y iii) improcedencia de conocer la medida cautelar de suspensión de efectos solicitada conjuntamente con el recurso contencioso tributario, por encontrarse en la oportunidad de analizar el fondo del asunto debatido. 3.- FIRMES por no haber sido objeto de controversia en el recurso contencioso tributario el reparo efectuado sobre la contribución patronal del dos por ciento (2%), así como, las sanciones determinadas sobre las cuentas contables “sueldos”, “salarios”, “H.E.”, y “jornales”. 4.- Se REVOCA del fallo de instancia el pronunciamiento del tribunal de la causa referido a la nulidad de los intereses de mora, en los términos expuestos en la motiva de este fallo. 5.- Conociendo en consulta: CONFIRMA las declaratorias del tribunal de la causa relativas a la improcedencia de: i) la inclusión de la partida “utilidades” y “bono vacacional”, en la base de cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el artículo 10 ordinal 1° de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970. Se REVOCAN los pronunciamientos del juzgado de mérito sobre la improcedencia de incluir en la base imponible del referido aporte las partidas “vacaciones”, “asignación de vehículo”, “comisiones”, “bono especial”, “bono asistencia”, “bono cava”, “mano de obra directa”, “mano de obra indirecta” y “mano de obra contratada”. 6.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente, quedando FIRMES los siguientes puntos: i) el reparo determinado por el ente parafiscal respecto a los aportes del medio por ciento (½%) de las utilidades anuales pagadas a los obreros y obreras, así como, a los empleados y empleadas, así como, de las multas calculadas sobre este concepto; ii) el reparo efectuado sobre la contribución del dos por ciento (2%), en virtud de la inclusión de lo pagado por concepto de “vacaciones”, “asignación de vehículo” y “comisiones”, “bono especial”, “bono asistencia”, “bono cava”, “mano de obra directa”, “mano de obra indirecta” y “mano de obra contratada”, durante los períodos fiscalizados, así como, las obligaciones accesorias calculadas por este concepto. Se ANULAN del acto administrativo impugnado la inclusión de la partida “utilidades” y “bono vacacional”, en el cálculo del aporte del dos por ciento (2%), así como, en las multas determinadas por este concepto. 7.- Se ORDENA al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) realizar el recálculo del reparo y las multas impuestas por concepto de vacaciones, en virtud de la confusión de los términos vacaciones y bono vacacional, y emitir nuevas Planillas de Liquidación, excluyendo las partidas denominadas “utilidades” y “bono vacacional” de la base imponible del tributo del dos por ciento (2%), previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el (INCE) de 1970. NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS PROCESALES.