Sentencia N° 705 — Sala Político Administrativa del TSJ, 12 de junio de 2012

La Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en su sentencia N° 00705, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por CEOVAL ÓPTICA, C.A. contra la Resolución de Imposición de Sanción del SENIAT. La Sala revocó el cálculo de las sanciones impuestas, argumentando que la Administración Tributaria incurrió en un error al aplicar la figura del delito continuado, y ordenó la emisión de nuevas planillas de liquidación. Se reafirmó la firmeza de los pronunciamientos sobre la procedencia de la sanción de cierre del establecimiento y la notificación que permitió el ejercicio del derecho a la defensa.

En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia apelada y examinados como han sido las objeciones formuladas en su contra por la representación fiscal, esta Alzada observa que la controversia se circunscribe a decidir si el Tribunal remitente al dictar el fallo Nro. 0646 de fecha 26 de mayo de 2009 incurrió en el vicio de errónea interpretación de la sentencia Nro. 103 dictada por esta Sala Político-Administrativa el 29 de enero de 2009, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. Previamente, esta Sala debe declarar firmes por no haber sido objeto de apelación ante esta Sala Político-Administrativa y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del Tribunal de mérito respecto a: i) la procedencia de la sanción de cierre del establecimiento; ii) la improcedencia del alegato de la contribuyente en cuanto a los efectos de la notificación, la cual le permitió ejercer su derecho a la defensa; y iii) las infracciones detectadas en el proceso de verificación fiscal que no fueron rechazadas por la contribuyente. Así se decide. Manifiesta la representación fiscal que el Tribunal de la causa al dictar el fallo apelado incurrió en el vicio de errónea interpretación de la sentencia aclaratoria Nro. 103 dictada por esta Sala Político-Administrativa el 29 de enero de 2009, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., pues el criterio contenido en dicho fallo es aplicable a partir del 17 de enero de 2002, fecha de entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario y no a partir de la fecha en que se dictó la mencionada decisión judicial que regula las reglas específicas para la imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales. En relación a este pronunciamiento el Tribunal de Instancia expresó que en la presente causa no se debe aplicar la “reiteración” y que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) debe calcular de nuevo las sanciones conforme a los criterios establecidos por el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa en la sentencia correspondiente al mencionado caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., que fijó como doctrina judicial la aplicación de sanciones por el incumplimiento de deberes formales durante diversos períodos de imposición mensual, mes a mes. En orden a lo indicado, esta Alzada estima necesario transcribir a objeto de su análisis lo dispuesto en los artículos 79, 81 y 101, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001: “Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas. A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario”. “Artículo 81.- Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código. Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de los restantes. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente. Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.” “Artículo 101.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes: (…) 3) Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias. (…) Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso (…)”. Por su parte, el artículo 99 del Código Penal, norma en la cual el Tribunal de la causa fundamentó la aplicación al caso bajo examen de las reglas del delito continuado, y que venía siendo la razón de derecho en los juicios contencioso-tributarios, respecto a la procedencia de la figura del delito continuado aplicable durante los ejercicios fiscales regulados por el Código Orgánico Tributario de 1994, prevé lo siguiente: “Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad”. En atención a las normas anteriormente citadas, el empleo de las reglas de concurrencia de infracciones no excluyen conceptualmente la eventualidad de aplicar supletoriamente la figura del delito continuado a casos afines a los de autos, por cuanto cada una de las instituciones señaladas tienen respecto al derecho sancionatorio finalidades y propósitos distintos en tanto regulan situaciones jurídicas diferentes. Así, en sentencia de esta Sala Nro. 00877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., reiterada en múltiples oportunidades, se sostuvo lo siguiente: “(…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones: Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que: (…)

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por CEOVAL ÓPTICA, C.A. contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-01-04-DF-PEC-174 del 08 de mayo de 2007. 2) FIRME los pronunciamientos del Tribunal de mérito respecto a la procedencia de la sanción de cierre del establecimiento y la improcedencia del alegato de la contribuyente en cuanto a los efectos de la notificación. 3) ANULA el aspecto relacionado al cálculo de las multas y ORDENA al SENIAT emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes.