Sentencia N° 434 — Sala Político Administrativa del TSJ, 20 de junio de 2024

El Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Político-Administrativa, declara con lugar el recurso de apelación ejercido por el Fisco Nacional contra la sentencia del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, que había declarado con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por el Banco Provincial. Se anula la sentencia anterior y se confirma el reparo fiscal por no retener el impuesto sobre ganancias de capital, así como la multa y los intereses moratorios impuestos. La decisión se fundamenta en la incorrecta aplicación de la normativa tributaria por parte de la contribuyente.

Con el acto recurrido se confirma el reparo formulado al contribuyente, en el ejercicio fiscal 2004, por no retener y enterar el impuesto sobre la renta, por la cantidad de Bs. F.13.751.94, generado por dividendos sobre ganancias de capitales. Considera la Administración Tributaria que el contribuyente Banco Provincial, C.A, no retuvo ni enteró el impuesto sobre ganancias de capital correspondiente al mencionado ejercicio 2004. Tal hecho obedeció, según se señala en el acto recurrido, a que el mencionado contribuyente procedió a aplicar el orden de imputación de los dividendos pagados o abonados en cuenta, previsto en el artículo 70 de la Ley de Impuesto sobre la renta de 2001, considerando como primer orden de imputación la renta exenta total (Bs. 188.423.037,83) y los dividendos recibidos de terceros (Bs. 4.457.122,77). Luego, al precisar el contribuyente que la sumatoria de ambos conceptos (Bs. 192.880.160,60) excedió el total de los dividendos decretados (Bs. 172.804.284,38), concluyó que no procedía la retención de impuesto. Para el contribuyente, una correcta interpretación de las normas de la Ley de Impuesto sobre la Renta ‘…que regulan los dividendos y, en especial, de su artículo 68, debe llegar necesariamente a concluir que, para la determinación del enriquecimiento neto por dividendos, deberán excluirse, en primer lugar, de las cantidades pagadas a tal título, la parte correspondiente, a los dividendos pagados con cargo a las rentas exentas o exoneradas, obtenidas por la empresa pagadora en ejercicio fiscal inmediatamente anterior a aquél en que se realizó el pago…’ Además, considera que ‘…el artículo antes citado establece una primera regla de imputación de los dividendos pagados o abonados en cuenta, adicional a las previstas en el artículo 70 eiusdem, de acuerdo con la cual, éstos deben imputarse, en primer término, a las rentas exentas o exoneradas, pues, en caso contrario, se dejaría sin efecto el beneficio otorgado por el legislador (o por el Ejecutivo Nacional previa autorización de aquél), de no gravar esta porción de la renta.’ El Tribunal a los fines de emitir su pronunciamiento, se permite hacer las siguientes precisiones: En primer lugar, considera la necesidad de aclarar que el impuesto sobre ganancias de capitales, previsto en la Ley de Impuesto sobre la renta, contiene definiciones y conceptos que son exclusivamente del capítulo destinado al tratamiento de estos dividendos sobre ganancias de capitales y; en consecuencia, deben ser interpretados de una forma que permita entenderlos a los fines de su gravabilidad que, indistintamente, han venido teniendo un tratamiento impositivo distinto en las diferentes leyes del impuesto sobre la renta. En ese sentido, se debe considerar como ganancias de capital, el rendimiento (o retribución) que genera una inversión en una actividad económica cualquiera, ya sea efectuado por una persona natural o una persona jurídica. El Código de Comercio hace distinciones entre lo que debe entenderse como actos de comercio o actos mercantiles, por una parte y, luego, en sus artículos 200 al 244, establece diferencias entre los actos que realizan las sociedades de personas y los que realizan las sociedades de capital, tal como lo establece, en el primer aparte de su artículo 200, al señalar: Por eso, la renta neta fiscal gravable y renta neta financiera, a los fines del impuesto sobre dividendos tienen una diferencia que debe ser tomada en cuenta a los fines impositivos, pues la utilidad gravable y la utilidad financiera antes del impuesto, son diferentes. Teniendo en cuenta estas consideraciones, el Tribunal encuentra que en el primer aparte del artículo 67 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se indica que ‘A todos los efectos de este Capítulo, se considerará renta neta aquella que es aprobada en la Asamblea de accionistas y que sirve de base para el reparto de dividendos…’ En el mismo artículo, se señala que ‘…se considerará como renta neta fiscal gravada, la sometida a las tarifas y tipos proporcionales establecidos en esta Ley diferente a los aplicables a los dividendos conforme a lo previsto en este Capítulo.’

Se declara con lugar el recurso de apelación ejercido por el FISCO NACIONAL y se anula la sentencia número 0038/2014. Se declara sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por el BANCO PROVINCIAL S.A., confirmando el reparo fiscal y las sanciones impuestas.