Sentencia N° 434 — Sala Político Administrativa del TSJ, 8 de diciembre de 2021

La Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en su sentencia, declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por Fragancias Boutique Miranda C.A. contra la resolución del Fisco Nacional. Se confirma la sanción por no llevar libros contables y no exhibir comprobantes de declaración de rentas, pero se anulan las sanciones por incumplimientos relacionados con la emisión de facturas y la presentación de libros de compras y ventas. La decisión establece que las sanciones deben ser recalculadas conforme a la normativa vigente en el momento del pago.

Visto lo anterior, pasa esta Sala a transcribir el prenombrado artículo 102 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable por su vigencia temporal, a saber: “Artículo 102. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables: 1. No llevar los libros y registros contables y especiales exigidos por las normas respectivas. (…) Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), la cual se incrementará en cincuenta unidades tributarias (50 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de doscientas cincuenta unidades tributarias (250 U.T.). (…)”. (Interpolado de esta máxima instancia). De las normas supra transcritas, observa este Máximo Tribunal que la conducta descrita por el ilícito formal se refiere llevar los libros y registros contables sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes. Al aplicar el referido criterio jurisprudencial al caso objeto de estudio, esta Alzada observa que la representante judicial del Fisco Nacional alegó que el Juez de Instancia incurrió en el vicio de inmotivación, en virtud de que “(...) No se observa de la transcripción parcial del fallo apelado, ni siquiera se ‘infieren’ los fundamentos fácticos y legales en los que se apoyó el Juez de la causa en su decisión para ordenar el cálculo de las [sanciones de] multas impuestas como una sola (…)”. Advierte esta Sala que el Juez a quo en este punto declaró que: “(...) advierte este Tribunal que en el acto recurrido, se confirma la imposición de las multas por los conceptos de: 1) no llevar los Libros y registros de contabilidad, 2) no mantener registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios, 3) no llevar el libro adicional y demás registros de ajustes por efecto de la inflación; También advierte el tribunal que los hechos imputados constituyen e cumplimiento de deberes formales en los términos previstos en el Código orgánico tributario, de la siguiente manera: (...) Luego teniendo en cuenta los artículos transcritos, el tribunal en ejercicio del control jurisdiccional de los actos administrados, a lo cual está obligado por mandato constitucional, decide que los ilícitos tributarios ut supra mencionados, han debido ser sancionados con una sola [sanción de] multa, la cual debe ser impuesta en los términos del artículo 102, numeral 1, primer aparte del Código Orgánico Tributario [de 2001, aplicable ratione temporis] (...)”. (Añadidos de esta Alzada). A mayor abundamiento, resulta necesario traer a colación el criterio vinculante fijado por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, a través de su sentencia Núm. 1355 del 5 de agosto de 2011, caso: Agropecuaria Carenero, C.A., en el que se estableció que“(…) en el campo del derecho tributario, el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, respo [...FINAL...] les (…)”, en virtud de la aplicación retroactiva de la Providencia Administrativa Núm. 00591 del 28 de agosto de 2007, dictada por el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). (Vid., sentencia Núm. 00535 del 27 de abril de 2011, caso: Móvil Cauchos C.A., ratificada mediante decisiones Núms. 01026 y 00287 del 23 de septiembre de 2015 y 7 de marzo de 2018, casos: Comunicaciones Móviles V.M. C.A.y Zapatería Karla, C.A., respectivamente). Igualmente, cabe agregar conforme a lo antes expuesto, que a partir del momento en que comenzó a surtir efectos legales la Providencia Administrativa Núm. 00591 del 28 de agosto de 2007, y posteriormente con la entrada en vigor de la Providencia Administrativa Núm. SNAT/2008/0257, vale decir, el 19 de agosto de 2008, indicar en las facturas el requisito contenido en el artículo 2, literal “p” de la Resolución Núm. 320, atinente a la condición de la transacción comercial (crédito o contado), dejó de ser un requisito formal de obligatorio cumplimiento y, por ende, no sancionable en los términos dispuestos en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, so pena de violentar el derecho de igualdad ante la Ley, consagrado en el artículo 21 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. (Vid., fallos Núms. 00997 de fecha 20 de julio de 2011; 01206, 01207 y 00287 del 5 de octubre de 2011; 01301 del 19 de octubre de 2011, 01759 del 15 de diciembre de 2011 y 7 de marzo de 2018, casos: Pako’s Joyas C.A., Tintorería y Lavandería Mundial de Maracay C.A., Pepe Cauchos C.A., El Rincón Liberal C.A., Exit C.A y Zapatería Karla, C.A., respectivamente). En efecto, esta Sala consideró en virtud de “principio in dubio pro reo”, el cual supone la flexibilización del principio sancionatorio “tempus commissis infractiones” en provecho inmediato ya no de la garantía a la liberad personal como sucede en el ámbito penal, sino como medio de protección a las garantías económicas de contribuyente o responsable infractor, y de manera inmediata, en obsequio a la observancia de la garantía o del derecho a la igualdad ante la ley consagrado en el artículo 21 constitucional que prohíbe un trato discriminatorio entre sujetos que otrora violentaron la normativa aplicable en razón del tiempo, respecto de aquellos que cometieron los mismos hechos luego de la despenalización de la conducta o de la atenuación o supresión de la sanción.

Se confirma la resolución del Fisco Nacional en cuanto a las sanciones por no llevar libros contables y no exhibir comprobantes de declaración de rentas, y se anulan las sanciones por incumplimientos relacionados con la emisión de facturas y la presentación de libros de compras y ventas.